突发，代发工资被查，定性为偷税，罚款！

《保障农民工工资支付条例》从2020年5月1日起执行已两年多，农民工工资委托施工总承包单位代发制度普遍执行，但很多管理及财税人员对相关的政策规定、实务操作不是太清楚，从而滞留一些风险点。

那么，代发制度是如何规定的？在代发实务操作中需要注意哪些？应该如何进行财税处理？

代发工资被查！

行政处罚决定书文号 扬税稽一罚[2022]26号

案件名称 扬州市***劳务有限公司-违反税收管理

处罚事由

截至2019年12月，你单位在承建苏锡常南部高速常州段项目中，发包方无锡路桥公司向你单位职工发放应由你单位负担的职工薪金1350000.00元，此项代发薪金支出你单位应计入工程收入（同时计工程支出），你单位未计入当期营业收入。少申报缴纳2019年12月增值税39320.39（1350000/1.03*3%）元。少申报缴纳2019年12月城市维护建设税1966.02元。

你单位2017年10月28日与江都区仙女镇陈甸村签定协议，租用该村李庄组3亩集体土地（3*666.67=2000平方米）用于生产经营，双方约定使用期限自2018年1月1日起。你单位对使用此集体土地未申报缴纳城镇土地使用税。少申报缴纳2018年-2021年城镇土地使用税32000.00元（每年均为8000.00元）。

你单位2017年10月28日签定协议取得江都区仙女镇陈甸村李庄组3亩土地（3*666.67=2000平方米）用于生产经营，并于2017年11月在此土地上自建平房两间用于经营办公。上述平房占地59.4平方米，每平方米建筑成本500元，计29700.00元。你单位对上述自建平房未申报缴纳房产税。少申报缴纳2018年-2021年房产税997.92元（每年均为249.48元）。

你单位2018年1-12月增值税纳税申报营业收入5900000.08元，企业所得税纳税申报营业收入5221238.94元，企业所得税少申报营业收入678761.14元。应调增2018年度应纳税所得额670511.66(678761.14-8000.00-249.48)元，少申报缴纳2018年度企业所得税67051.17（670511.66*50%*20%）元。

处罚依据

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款、《国家税务总局江苏省税务局关于发布<江苏省税务行政处罚裁量基准>的公告》（2018年第8号）的规定。

处罚结果

你单位上述采取隐瞒销售收入、虚假纳税申报等手段少申报缴纳税款的行为，是偷税。鉴于你单位积极配合检查，拟对你单位少申报缴纳的2019年12月增值税39320.39元处百分之五十的罚款，计19660.20元。对少申报缴纳的2019年12月城市维护建设税1966.02元处百分之五十的罚款，计983.01元。对少申报缴纳的2018年度-2021年度城镇土地使用税32000.00元处百分之五十的罚款，计16000.00元。对少申报缴纳的2018年度-2021年度房产税997.92元处百分之五十的罚款，计498.96元，对少申报缴纳的2018年度企业所得税67051.17元处百分之五十的罚款，计33525.59元。以上罚款合计70667.76元。

提醒

《保障农民工工资支付条例》规定的代发制度，对于分包来说，代发工资部分其实质为工资性工程款，属于工程收入的一部分，需要按收入作相关增值税、附加税费、所得税的处理。

代发工资政策规定

《保障农民工工资支付条例》（自2020年5月1日起施行）

第三十一条规定，工程建设领域推行分包单位农民工工资委托施工总承包单位代发制度。

分包单位应当按月考核农民工工作量并编制工资支付表，经农民工本人签字确认后，与当月工程进度等情况一并交施工总承包单位。

施工总承包单位根据分包单位编制的工资支付表，通过农民工工资专用账户直接将工资支付到农民工本人的银行账户，并向分包单位提供代发工资凭证。

用于支付农民工工资的银行账户所绑定的农民工本人社会保障卡或者银行卡，用人单位或者其他人员不得以任何理由扣押或者变相扣押。

《国家税务总局关于个人所得税偷税案件查处中有关问题的补充通知》（国税函发〔1996〕602号）中“三、关于扣缴义务人的认定”规定，扣缴义务人的认定，按照个人所得税法的规定，向个人支付所得的单位和个人为扣缴义务人。由于支付所得的单位和个人与取得所得的人之间有多重支付的现象，有时难以确定扣缴义务人。

为保证全国执行的统一，现将认定标准规定为:凡税务机关认定对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位和个人，即为扣缴义务人。

因此，根据即将实施的《保障农民工工资支付条例》关于农民工工资委托发放规定，总包方公司只是代为实施了发放工资的职责，但对于分包方公司的工资支付对象和支付数额并没有决定权，分包方公司才应是个税代扣代缴义务人。总包方根据分包方提供的工资表中的“实发数”代发工资，并将工资中属于个人应承担的社保和个税部分交给分包方公司，由分包方公司为职工缴纳社保和预缴个税。

代发工资实务应用

1.农民工工资推行由分包单位委托施工总承包单位代发，但是分包单位是“所得的支付对象和支付数额有决定权”的，即为农民工工资个税的扣缴义务人。

【提醒】扣缴义务人没有扣缴个人所得税，怎么处罚？

(中华人民共和国主席令第四十九号)中华人民共和国税收征收管理法：第六十九条 扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。

2.施工总承包单位如何证明分包单位是“所得的支付对象和支付数额有决定权”的？

(1)分包单位应当按月考核农民工工作量并编制工资支付表，经农民工本人签字确认后，与当月工程进度等情况一并交施工总承包单位。

特别提醒:编制工资支付表需要加盖分包单位的公章或者财务章。

(2)分包单位开具发票的金额包括代发工资部分，即工资性工程款部分。

因此，分包单位对代发工资部分，按开具发票金额作计算缴纳增值税、附加税费。同时应该按工程进度确认工程收入，计算缴纳企业所得税。

3.合同中对委托代发农民工工资条款要约定明确，防止产生纠纷和支付风险（仅供参考）

(1)乙方工人工资实行________（按件计酬或按天计酬），工人工资标准约定如下：_______________。

(2)乙方与工人约定的工资标准须按备案程序报甲方（总承包单位，下同）审核。

(3)对于劳务费结算支付周期超过一个月的，甲方按月先行支付部分工人工资，每月实际发放数额不得低于当地最低工资标准，具体结算时间约定如下：*****。

(4)乙方负责将本队（班、组）工人工资汇总成表，由每个工人签字后按月报送甲方，由甲方汇总按月统一发放。（附表）

(5)结算周期期满（承包协议范围内的工程完工），甲方将工人工资按照国家规定及劳务内部承包协议约定予以结清，其它费用由甲方按照协议约定支付给乙方。

4.施工总承包单位分包款支付给“农民工”是否违反“三流一致”？

不违反。

所以相关政策文件规定支付给“第三方”，严格意义来说不属于第三方，有政策规定、有代发协议、有分包方编制的工资表。

《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发〔1995〕192号）规定，购进货物或应税劳务支付货款、劳务费用的对象。纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。

因此，分包方开具的发票对于总包来说，符合予以抵扣的规定。

提醒：仅农民工工资委托代发产生的所支付款项的单位与发票开具单位不一致的情况，有相关规定及表单资料为依据，符合“三流合一”予以抵扣的规定，但不能简单适用于其他情况。

代发工资档案管理

根据规定，总包单位与农民工工资委托代发相关档案资料要收集完整，建档立册，完善相关档案管理制度，减少或避免代发支付风险。包括不限于以下资料（仅供参考）：

一、项目基本资料——总包单位

1.施工许可证；

2.劳资专管员信息（任命文件，信息表）；

3.农民工工资专户（监管协议，开户证明印鉴）；

4.工资保证金凭证（减免审批手续）；

5.维权告示牌图片；

6.其他项目资料。

二、工资支付材料——总包、分包单位

1.农民工实名制花名册（附身份证复印件）

2.劳动合同或用工合同；

3.代发工资用工台账

4.工资发放表（按月）

5.考勤表（按月）

6.银行发放流水（按月）

7.代发工资（代）支付台账

8.其他工资发放资料。

其中花名册、身份证复印件、劳动合同按花名册顺序归档。工资表、考勤表、银行流水按月整理归档附后。

劳动合同或用工合同、工资表及考勤表需由农民工本人确认签字。

农民工工资检查，一般从工资发放表入手，倒查农民工是否在花名册内、是否签订劳动合同、是否按规定考勤、是否通过银行发放工资等。

花名册、劳动合同、工资发放表、考勤表及银行流水需对应一致。

三、档案保管制度跟上

四、相关规定

《保障农民工工资支付条例》第十五条规定：用人单位应当按照工资支付周期编制书面工资支付台账，并至少保存3年。书面工资支付台账应当包括用人单位名称，支付周期，支付日期，支付对象姓名、身份证号码、联系方式，工作时间，应发工资项目及数额，代扣、代缴、扣除项目和数额，实发工资数额，银行代发工资凭证或者农民工签字等内容。用人单位向农民工支付工资时，应当提供农民工本人的工资清单。

第二十六条　施工总承包单位应当按照有关规定开设农民工工资专用账户，专项用于支付该工程建设项目农民工工资。

开设、使用农民工工资专用账户有关资料应当由施工总承包单位妥善保存备查。

第二十八条　施工总承包单位、分包单位应当建立用工管理台账，并保存至工程完工且工资全部结清后至少3年。

因此，根据规定各项目部需要完善各自的档案保管制度，应将农民工工资档案分类归档，项目基本资料单独整理成册，工资支付资料分班组整理归档成册,并妥善保管，工作常态化。

代发工资财税处理

一、总承包企业收取建设单位拨付的人工费用

借：银行存款—农民工工资专用账户

贷：合同结算

(一般计税)应交税费—应交增值税（销项税额）

(或简易计税)应交税费—简易计税

(或小规模)应交税费—应交增值税

施工过程中实际收取的，已到纳税义务发生时间，异地项目就地预缴，本地项目不需预缴直接办理申报纳税，总承包企业按规定开具增值税专票或带税率的普票。

二、总承包企业代发民工工资

(一)总包代发由其直接发包的专业分包、劳务分包单位的民工工资

1、总承包企业会计处理

借：合同履约成本—分包合同成本

应交税费—应交增值税（进项税额）

贷：银行存款（民工工资专用账户）

简易计税项目的，全额计入工程施工成本；未能及时取得专票的，可暂按全额计入施工成本，待取得专票后自成本中冲回进项税额部分，不属于应交增值税“待抵扣进项税额”明细科目的核算范围。

2、分包单位会计处理

(1)计提工资：

借：合同履约成本—人工费

贷：应付职工薪酬—工资（应发工资）

应付职工薪酬—养老、医疗等社保（单位承担部分）

(2)扣除个人承担的社保、个税等：

借：应付职工薪酬—工资（应发工资）

贷：其他应付款—养老、医疗等（个人承担部分）

应交税费—应交个人所得税

应收账款—总包代发民工工资（实发工资）

(3)提交工资表由总承包企业代发民工工资后：

借：应收账款—总包代发农民工工资（实发工资）

贷：合同结算

应交税费—应交增值税（销项税额）

总承包企业应代发的民工工资，对于分包单位来说，是工程款的组成部分，分包单位并未实际收取，相当于总承包企业、分包单位、民工三方之间的往来款项结算，可简化为一笔应收账款过渡处理。

简易计税项目的，计入应交税费—简易计税；小规模纳税人，计入应交税费—应交增值税；总承包企业已实际代发了工资，相当于分包单位已收讫销售款项，符合确认纳税义务发生时间的条件。

值得注意的是，分包单位提交给总承包企业代发的民工工资表，要注明按实发工资部分发放。

即，委托总承包企业代发的，是分包单位应实际发放给本单位民工的工资。分包单位应先编制工资表，计算确定应发工资额，减去应由个人承担的社保、个人所得税等，由总包代发实发工资部分。代发的实发工资，相当于分包单位取得了含增值税的销售款项。

(二)总承包企业代发的，由专业分包方将劳务再分包给劳务分包单位的民工工资，一并视为支付给专业分包方的工程款项

按建筑法相关规定，总承包企业、专业分包方可以分包劳务作业。

总承包方将专业工程发包给专业分包方，专业分包方将其劳务分包给劳务分包单位的，按保障农民工工资支付条例规定，总承包方也要代发该劳务分包单位的民工工资。

一并视为专业分包单位收取的工程款=总包代发的专业分包单位直接雇佣的民工工资+总包代发的由专业分包方发包的劳务分包单位雇佣的民工工资

例如：总包甲公司，发包专业工程给专业分包乙公司，乙公司发包建筑劳务给劳务分包丙公司。2020年10月，甲公司代发乙公司、丙公司民工工资分别为10.9万元、21.8万元。均采取一般计税，按规定及时开具、取得了发票，不考虑其他因素。

1、总包甲公司会计处理

总包甲公司，取得专业分包乙公司按30万元销售额开具的专票。

借：合同履约成本—分包合同成本30

应交税费—应交增值税（进项税额）2.7

贷：银行存款（民工工资专用账户） 32.7

2、专业分包乙公司会计处理

(1)总包代发专业分包单位发包的劳务分包单位民工工资后

专业分包乙公司，取得劳务分包丙公司按20万元销售额开具的专票。

借：合同履约成本—劳务分包合同成本20

应交税费—应交增值税（进项税额）1.8

贷：应收账款—总包代发（劳务分包单位）21.8

(2)总包代发专业分包单位的民工工资

假设，专业分包乙公司民工的社保，单位承担3万元、个人承担1万元，应代扣代缴个税0.2万元。

①计提工资：

借：合同履约成本—人工费 15.1

贷：应付职工薪酬—工资（应发工资）12.1

应付职工薪酬—社保（单位承担） 3

②扣个人承担社保、个税：

借：应付职工薪酬—工资（应发工资） 12.1

贷：其他应付款—社保（个人承担部分）1

应交税费—应交个人所得税0.2

应收账款—总包代发（实发工资） 10.9

③提交本单位及劳务分包单位工资表给总承包企业代发民工工资

专业分包乙公司，按规定开具销售额（不含税）30万元的专票给甲公司。

借：应收账款—总包代发（乙丙实发） 32.7

贷：合同结算 30

应交税费—应交增值税（销项税额）2.7

3、劳务分包丙公司会计处理

假设，丙公司民工的社保，单位承担6万元、个人承担1万元，应代扣代缴个税0.5万元。

(1)计提工资：

借：合同履约成本—人工费29.3

贷：应付职工薪酬—工资（应发工资）23.3

应付职工薪酬—社保（单位承担） 6

(2)扣个人承担社保、个税：

借：应付职工薪酬—工资（应发工资）23.3

贷：其他应付款—社保（个人承担） 1

应交税费—应交个人所得税0.5

应收账款—总包代发（实发工资） 21.8

(3)提交工资表由总承包企业代发民工工资

劳务分包丙公司，按规定开具销售额（不含税）20万元的专票给乙公司。

借：应收账款—总包代发（实发工资）21.8

贷：合同结算 20

应交税费—应交增值税（销项税额）1.8

三、个人所得税代扣代缴义务人的确定

国税函[1996]602号第三条规定，关于扣缴义务人的认定扣缴义务人的认定，按照个人所得税法的法规，向个人支付所得的单位和个人为扣缴义务人。由于支付所得的单位和个人与取得所得的人之间有多重支付的现象，有时难以确定扣缴义务人。为保证全国执行的统一，现将认定标准法规为：凡税务机关认定对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位和个人，即为扣缴义务人。

保障农民工工资支付条例第三十一条规定，分包单位应当按月考核农民工工作量并编制工资支付表，经农民工本人签字确认后，与当月工程进度等情况一并交施工总承包单位。施工总承包单位根据分包单位编制的工资支付表，通过农民工工资专用账户直接将工资支付到农民工本人的银行账户，并向分包单位提供代发工资凭证。

分包单位民工工资，是由分包单位按月考核农民工工作量并编制工资支付表，交给总包方代为发放的。对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位是分包单位，所以，分包单位是个税扣缴义务人。如本文案例中，乙、丙公司各自对其民工履行个人所得税的代扣代缴义务。

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